吉林虹桥税务师事务所 李宝

    某境内企业购买某境外企业技术服务项目，合同金额100万，如何扣缴各项税款？

    一、合同金额100万的的性质认定

    如果双方约定税款由境内企业承担，则100万为不含税金额，如果双方约定税款由境外企业承担，则100万为含税金额，如果没有约定，就要看境内企业最终汇往境外的金额是多少，即境外企业“到手”的钱是多少，境外企业“到手”的钱，是不含税的，因为税已经被我国税务机关扣下了，这就像我们平时“到手”的工资一样，也是不含税的，因为个税已经被税务机关扣下了。

所以，合同可以约定税款由谁承担，但不可以一厢情愿的约定合同金额是含税还是不含税的，也就是说，不能约定境外企业“到手”的钱也是含税金额，这样的约定是冬烘的，是掩耳盗铃的，更是此地无银的。

    二、含税金额与不含税金额的换算

    有人提出，计算扣缴增值税，是“含税金额÷（1+6%）”正确，还是“含税金额÷（1+6.72%）”正确？

    也就是说，在将含税金额换算为不含税金额时，考虑附加税费吗？

    回答是否定的，后者的想法不仅冬烘，而且荒谬。理由如下：

    1、含税金额含的是什么？答曰是“税”，也就是说，和“费”没什么关系，否则就应该叫“含税费金额”了，而城建税、教育费附加、地方教育附加，都是一种附加税，其实是“费”的范畴，而且是“地方的费”。

    2、增值税与附加税，是有先后的，是鸡与蛋的关系，是先有鸡，而后生蛋。假如增值税是“皮”，附加税就是“毛”，皮之不存，毛将焉附？所以，认为含税金额是既含着增值税，又含着附加税，是不分先后也没分主次的。也就是说，如果不先算出增值税，是搞不出附加税这个数的。

    3、向对方收取的销售额的成分。假如我们把一笔销售额放在显微镜下观察它的分子结构，就会发现其由以下成分构成：成本、毛利、流转税，如果是对外销售特殊商品，可能还有预提所得税。

    什么叫流转税呢？简单点，就是从一个人手里折腾到了另一个人手里，从一个地方，折腾到另一地方。卖一批产品，先把本钱收回来，然后再在这基础上再赚点利润，然后再收一个增值税，就是销项税额。但城建税和教育费，是不能向对方收的，这个也不算是流转税，也不流转。

    为什么？因为这个附加税费是属地征收的，是因为增值税缴纳者享受了当地的城市公共设施建设，缴纳者的子女享受了当地的教育服务，而这种设施和这种服务的提供本身是不营利的，所以在缴纳增值税的同时也要缴纳附加税费，算是自己“为享受买单”。受托加工业务中有代扣消费税的情况，我们没听说过要代扣这个消费税同时还代扣城建税吧，就是这个道理。

    另外，如果销售企业是在城建税为1%税率的地区，也是按1%交城建税的，而不用考虑这个税基（增值税）是从哪来的，是从7%城建税地方来的，就交7%城建税，是从1%地方来的就交1%城建税，根本不用这么考虑。

    严格的讲，境外企业由于不享受境内的城建设施和教育服务，是不应该交什么城建税和教育费附加的。但有人解释说，征税软件就这么设计的，只要一算增值税，城建税和附加就自动算出来了，企业就交税吧。本人没亲自去税局交过这个税，所以也不知道这哥们儿说的对不对。

    4、营改增文件财税[2013]106号营改增试点实施办法第十七条已经说得很明白了：

    境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

    应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率

    这个税率不可能是6.72%，因为6.72%是综合率，不是哪个文件规定的税率。

    5、可能有些人对这十七条没看明白，所以《关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第9号）又解释了一下：

    “营业税改征增值税试点中的非居民企业，取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。”

    注意这个收入全额，是“不含增值税的收入全额”，强调了“增值税”，没“附加”什么事儿，但有些人还是没注意，或者注意了但没“在意”。

    6、这就逼着总局出手了，国家税务总局办公厅 2013年03月01日发布了一个《关于<</SPAN>营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告>的解读》，在解读中，仍然以举例形式明确含税金额换算不含税金额时，是“含税金额÷（1+6%）”，我们把这个资料附于本文后面。但需要强调的是，这个资料中的举例，所论述的合同金额，是即含增值税，又含所得税的。

    7、但有些人可能还是怀疑这个问题的正确性，这就逼着兄弟我出手了，于是乎，路见不平一声吼，不知道吼得对还是不对。

    8、认为“含税金额÷（1+6.72%）”正确，是出于理性经纪人的假设，简单点说，就是出于自利行为的条件反射，再简单点说，就是出于不吃亏的考虑，还简单点说，就是想羊毛出在洋人身上，只要是交出去的钱，都得从洋人那里要回来。但我们真的觉得，这个附加是不应该“要”也要不回来的。

    三、不交所得税的情况

    当服务完全发生在境外，而且不构成常设机构，又不是特许权使用费时，是没有所得税的。这时的换算公式就是“含税金额÷（1+6%）”。

    反之，如果是应该交所得税的，但合同金额是不含税金额，既不含增值税，也不含所得税，则“含税金额=合同金额÷（1-10%）”。

    四、不交增值税情况

    当某些服务属于税法规定的技术转让或技术服务，在进行一定的程序后，可能就免增值税了。

这时候，如果洋人不管中国税法怎么规定，都要收一个成本加毛利加增值税的销售额，然后又不用交增值税了，这时这个销售额还是含增值税的，如果洋人非要这样做，我也没办法，这样理解的结果，就是税务机关用税法的形式把要收的增值税“赏给”洋人了。

    我们自己人也常常有这种心理做怪，经常有一些农产品初加工企业，喜欢把销售农产品的收入额换算成不含税的收入，然后计算一个销项税额，最后再把这个销项税额转入减免税里，意思是农产品初加工企业卖产品时从买家额外收一个增值税销项税，然后国家不要了，就把这个税“赏给”企业了。老实讲，我们国家好像还没宽大到这程度哩，另外，这个企业定价机制也太强势了吧，都免税了还要额外收一个销项，看来，免税也不能达到一个降低价格的效果了，那税收对宏观经济进行调控岂不是空谈了？

所以，在没有增值税要交的情况下，只考虑是否包含企业所得税就行了。

    俚语难听，恰如良药苦口，君观此文，尚可知否？

    2014年1月7日

 

关于《营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》的解读

【发布日期】：2013年03月01日 【来源】：国家税务总局办公厅  

    近期参与营业税改征增值税试点的部分地区反映，非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，如果需要交纳增值税的，在计算缴纳企业所得税时，是否应将合同价款换算成不含增值税价格计算。

    按照企业所得税法第十九条第（一）款及企业所得税法实施条例第一百零三条的规定，非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，应以收入全额为应纳税所得额。按照现行增值税有关规定，增值税为价外税，因此，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额，作为企业所得税计税依据。举例如下：

    非居民企业与境内某公司签订特许权使用费合同（假设该合同在营改增前需在地税部门缴纳营业税），合同价款为100万元人民币，合同约定各项税费由非居民企业承担，假定增值税适用税率为6%，则该境内公司应扣缴非居民企业所得税计算如下：

    应纳税所得额=100/1+6%=94.34(万元)

    应纳税额=94.34*10%=9.34（万元）

    为配合营业税改征增值税试点工作的顺利开展，特将上述问题予以公告明确。