蔡桂如：最新营改增融资租赁之点评

　　第一部分 相关政策

　　一、概念和征税范围

　　有形动产融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入有形动产，以拥有其所有权。不论出租人是否将有形动产残值销售给承租人，均属于融资租赁。（《应税服务范围注释》）

　　按照业务性质划分为：①有形动产融资性售后回租服务②除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务

　　融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资租赁业务的企业后，又将该资产租回的业务活动。

　　按照批准层级划分为：①经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人②商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人

　　（《试点有关事项的规定》）

　　二、税率

　　提供有形动产租赁服务，税率为17%。（《试点实施办法》）

　　三、销售额扣除

　　（一）业务处理

　　1. 有形动产融资性售后回租服务

以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：本规定实质上对于回租业务采取按照利息来征税，回到了营业税差额征收的时代财税【2003】16号，保证了回租业务税基的原口径，有利于降低回租业务出租人的税负。

试点纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：从上述销售额规定，回租业务中回租本金被扣除，根据增值税环环相抵的原理，不可以向承租方开具具有下游抵扣功能专用发票，而仅能开具普通发票。

承租方拿到这张普通发票可以税前扣除？根据总局2010年第13好公告规定，承租方是不可以税前扣除的。

　　2. 除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务

以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息、保险费、安装费和车辆购置税后的余额为销售额。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：对于一般直租业务，在差额征税中，删除了“关税、进口消费税”项目，增加了“车辆购置税、发行债券的利息“项目。

　　（二）适用主体

　　适用主体包括：①经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人；②商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的，且注册资本达到1.7亿元的，从事融资租赁业务的试点纳税人。

　　（三）扣除凭证

　　试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

　　上述凭证是指：

（1）       支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息能取得发票？结息单应该视同发票。

　　（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

　　（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）融资性售后回租服务中向承租方收取的有形动产价款本金，以承租方开具的发票为合法有效凭证。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：这一规定与国税总局2010年13号公告不衔接，13号公告承租人不征收增值税，承租人不需开发票！何况有些非盈利机构连开具普通发票的资格都没有，本条规定看来总局还得打补丁。

　　（5）扣除政府性基金或者行政事业性收费，以省级以上财政部门印制的财政票据为合法有效凭证。

　　（6）国家税务总局规定的其他凭证。

　　（四）执行时间

　　本规定的执行时间：①经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，自2013年8月1日起执行；②商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2013年12月31日前注册资本达到1.7亿元的，自2013年8月1日起执行；2014年1月1日以后注册资本达到1.7亿元的，从达到该标准的次月起执行。

　　（《试点有关事项的规定》）

　　四、超税负即征即退

　　（一）业务处理

　　对增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

蔡桂如（公众微信gzcaiguiru）点评：计算超过3%返还的公式其分母为全部价款和价外费用。这比财税【2003】16号增加了税负：

经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。

假设A公司是符合106号文件规定的从事售后性融资租赁业务的企业，其提供服务收取的全部价款和价外费用金额合计为1000万元，其中向承租方收取的设备本金为800万元，对外借款利息80万。

征收营业税情况下：

A公司应纳营业税=（1000-800-80）X5%=6万

实际税负=6/1000=0.6%

征收增值税情况下：

A公司应纳增值税=（1000-800-80）X17%=20.4（忽略其他可抵扣进项税项目）

实际税负=20.4/1000=2.04%，实际税负不超过3%，A公司无法享受增值税即征即退，实际缴纳的增值税是20.4

 

（中国财税浪子王骏建议）融资租赁公司可以考虑，直租业务和回租业务通过不同地区设立的分公司或者单独的子公司来分开运作，以避免相互之间的税负抵消，来争取获得退税的机会。

　　（二）适用主体和执行时间

　　同本文第三条“销售额扣除”的适用主体。

　　开始执行时间：同本文第三条“销售额扣除”的执行时间。

　　结束执行时间：2015年12月31日前。

　　（《试点过渡政策的规定》）

　　五、试点前发生的业务

　　试点纳税人在本地区试点实施之日前签订的尚未执行完毕的租赁合同，在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税。

　　（《试点有关事项的规定》）

　　六、出口免税

　　境内的单位和个人提供的标的物在境外使用的有形动产租赁服务免征增值税。

　　（《应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定》）